Theo Thông tư
202/2014/TT-BTC, ban hành ngày 22/12/2014 quy định: Lãi từ giao dịch mua giá rẻ
là khoản chênh lệch giữa giá phí khoản đầu tư vào công ty con nhỏ hơn phần sở hữu
của công ty mẹ trong giá trị hợp lý (GTHL) của tài sản (TS) thuần của công ty
con tại ngày mua (thuật ngữ này trước đây gọi là bất lợi thương mại hoặc lợi thế
thương mại âm).
Nguyên nhân và phương pháp kế toán xử lý lãi từ giao dịch mua giá rẻ
Trong giao dịch hợp nhất kinh doanh (HNKD) qua
nhiều giai đoạn, khi xác định lãi từ giao dịch mua giá rẻ, giá phí khoản đầu tư
vào công ty con được tính là tổng của giá phí khoản đầu tư tại ngày đạt được
quyền kiểm soát công ty con cộng với giá phí khoản đầu tư của những lần trao đổi
trước, đã được đánh giá lại theo GTHL tại ngày công ty mẹ kiểm soát công ty
con. Vậy nguyên nhân dẫn đến phát sinh lãi từ giao dịch mua giá rẻ là gì? Có một
số nguyên nhân nhưng cần phải tùy thuộc vào nguyên nhân nào thì sẽ có phương
pháp kế toán, để xử lý khoản mục này một cách phù hợp: Lãi từ giao dịch mua giá
rẻ được coi là một khoản nợ phải trả trên Bảng Cân đối kế toán hoặc được điều
chỉnh giảm cho TS của công ty bị mua hoặc được ghi nhận vào thu nhập.
Theo nhiều nhà nghiên cứu thì, quan điểm này là
hoàn toàn phù hợp với nguyên tắc kế toán hợp nhất. Trường hợp, phát sinh lãi từ
giao dịch mua giá rẻ thì bên mua phải xem xét lại GTHL của TS, nợ phải trả có
thể xác định được, nợ tiềm tàng và xác định giá phí HNKD. Nếu sau khi xem xét,
điều chỉnh mà vẫn còn chênh lệch thì ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ tất cả các
khoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại. Lãi từ giao dịch mua giá rẻ phát
sinh khi hợp nhất vì khoản đầu tư của công ty mẹ ít hơn phần sở hữu tương ứng của
nó trong TS của công ty con, nên lãi từ giao dịch mua giá rẻ được ghi nhận là một
khoản nợ phải trả. Sau khi được ghi nhận là nợ phải trả, lãi từ giao dịch mua
giá rẻ được phân bổ và tính vào thu nhập một cách hệ thống hợp lý trái ngược với
khấu hao lợi thế thương mại. Tuy nhiên, cũng có một số nhà nghiên cứu không đồng
ý với cách làm này, vì cho rằng, lãi từ giao dịch mua giá rẻ là khả năng công
ty con không đạt được mức sinh lời nên khấu hao để tính vào thu nhập là không hợp
lý.
Lãi từ giao dịch mua giá rẻ được điều chỉnh giảm
vào TS công ty bị mua: Việc ghi nhận lãi từ giao dịch mua giá rẻ xuất phát từ
nguyên nhân, một số nhà nghiên cứu phản đối lãi từ giao dịch mua giá rẻ là nợ
phải trả và dựa trên lập luận rằng, có thể do một số nguyên nhân nào đó mà giá
trị các TS riêng rẽ của công ty bị mua được ghi nhận quá cao. Mặt khác, công ty
mẹ không có trách nhiệm phải thanh toán khoản mục này. Theo họ, lãi từ giao dịch
mua giá rẻ xảy ra là có vấn đề, bởi vì thị trường bình thường sẽ được loại trừ
sự hiện diện của việc mua hàng giá rẻ. Do vậy, lãi từ giao dịch mua giá rẻ là kết
quả của việc đánh giá quá mức của TS được mua nên khi áp dụng phương pháp
nguyên tắc giá gốc, cần phải đánh giá giảm, để giá trị của TS được mua phù hợp
với chi phí đã bỏ ra để có được TS. Khi đó, lãi từ giao dịch mua giá rẻ sau ghi
nhận ban đầu sẽ điều chỉnh giảm hoặc loại bỏ hoàn toàn bằng cách phân bổ lại, để
trừ vào GTHL của một số TS được mua nhất định. Việc phân bổ lãi từ giao dịch
mua giá rẻ không phải được thực hiện cho tất cả các TS mà chỉ cho một số TS được
cho là có nhiều khả năng bị đánh giá vượt mức nhất như bất động sản, máy móc,
thiết bị, TS vô hình. Sau khi đã phân bổ để giảm trừ vào một số TS được mua nhất
định, phần lãi từ giao dịch mua giá rẻ còn lại sẽ được kế toán theo một trong
hai phương pháp kế toán: Sẽ được ghi nhận ngay lập tức trong báo cáo thu nhập
như một khoản lãi bất thường; Phần lãi từ giao dịch mua giá rẻ còn lại, sẽ được
phân bổ dần vào thu nhập trong một số năm tương lai.
Lãi từ giao dịch mua giá rẻ được ghi nhận vào
thu nhập: Việc ghi nhận lãi từ giao dịch mua giá rẻ là một khoản điều chỉnh
tăng thu nhập. Dựa trên lập luận rằng, trong trường hợp TS và nợ phải trả của
công ty bị mua được ghi nhận theo giá trị thấp hơn GTHL, là do công ty bị mua lại
có khả năng tạo ra thu nhập thấp hơn mức bình thường. Lúc này, lãi từ giao dịch
mua giá rẻ sẽ được phân bổ tương ứng vào các TS được mua. Tuy nhiên, nếu trong
trường hợp khi phân bổ mà giá trị của TS được phân bổ đã giảm giá trị bằng 0 mà
lãi từ giao dịch mua giá rẻ vẫn chưa được phân bổ hết, thì khi đó có thể được
ghi nhận là khoản thu nhập hoãn lại và được xử lý phân bổ hết trong kỳ hoặc
phân bổ trong một thời gian nhất định. Tuy nhiên, nhược điểm cách xử lý này là
có tác động quan trọng đối với phân tích tài chính. Bởi vì, TS, vốn chủ sở hữu
và lợi nhuận sẽ được báo cáo ở mức cao hơn.
Tương tự như với khoản lợi thế thương mại, theo
tác giả các quan điểm xử lý khoản mục lãi từ giao dịch mua giá rẻ đã đề cập ở
trên, đều dựa trên những quan điểm những lập luận nhất định và trong chừng mực
nào đó, đều có những cơ sở phù hợp nhất định. Tuy nhiên, theo xu hướng được các
học giả đang ủng hộ hiện nay theo hướng xử lý ghi nhận vào thu nhập, phương
pháp này có ưu điểm là kỹ thuật thực hiện đơn giản, dễ thực hiện, phù hợp với
cách tiếp cận phát triển của các chủ đề GTHL mà các nhà nghiên cứu đang ủng hộ.
Chuẩn mực Kế toán Việt Nam không hướng dẫn việc
hạch toán tại doanh nghiệp bị mua. Lý do có lẽ là bên bị mua sẽ giải thể. Tuy
nhiên, nên chăng, chúng ta tham khảo kinh nghiệm của thế giới về vấn đề này.
Theo thông lệ kế toán quốc tế, các nghiệp vụ hạch toán tại doanh nghiệp bị mua,
được thực hiện tương ứng với doanh nghiệp bên mua. Cụ thể, kế toán bên bị mua sẽ
thực hiện bút toán kết chuyển TS và nợ phải trả sang cho bên mua, đồng thời thể
hiện kết quả của quá trình HNKD./.
CHI HỘI KẾ TOÁN ĐH VINH